Досліджено сучасне акцизне оподаткування традиційних тютюнових виробів в ЄС, практику застосування перехідних періодів з метою досягнення чинного загальноєвропейського мінімального акцизу на сигарети і підходи до акцизного оподаткування тютюну для нагрівання у країнах ЄС та Україні. Проаналізовано зміни, які передбачає ініціатива щодо ревізії ДирективиРади 2011/64/ЄС, з особливим акцентом на ризиках поширення нелегальної торгівлі сигаретами, пов’язаних з їх імплементацією. Здійснено моделювання наслідків різкого і поступового підвищення мінімального акцизу на сигарети в Україні. Розроблено пропозиції щодо пом’якшення низки вимог до майбутнього акцизного оподаткування тютюнових та нікотиновмісних виробів в ЄС і встановлення відповідних ставок акцизного податку в Україні.
РЕЗЮМЕ
Акцизне оподаткування сигарет та інших традиційних тютюнових виробів у країнах ЄС: статус-кво
Правила ЄС у сфері акцизного оподаткування тютюнових виробів сьогодні визначеноДирективою Ради 2011/64/ЄС від 21.06.2011 р. «Про структуру і ставки акцизів, що застосовуються до тютюнових виробів (кодифікація)». Зазначена директива охоплює сигарети, сигари та сигарили, тютюн для куріння, але не включає новітньої продукції – тютюну для нагрівання (тютюновмісних виробів для електричного нагрівання, ТВЕН), рідин для електронних сигарет (е-рідин), нікотинових подушечок, які з’явилися на ринку після її ухвалення та не увійшли до сфери її регулювання.
Згідно з Директивою Ради 2011/64/ЄС, загальна сума акцизу на сигарети має складати щонайменше 60% від середньозваженої роздрібної ціни продажу. Водночас ця сума (мінімального акцизу на сигарети) не повинна бути меншою за 90 євро за тис шт.
У Директиву Ради 2011/64/ЄС закладено принцип, що для кожної категорії тютюнових виробів можна встановлювати різні за розміром ставки податку, а найвища ставка передбачена для сигарет.
На сьогодні різниця між найнижчим в ЄС мінімальним акцизом на сигарети у Болгарії та найвищим відповідним показником в Ірландії становить близько п’яти разів. Водночас всі країни ЄС «переросли» правило «90 євро».
Якими були виклики досягнення чинного європейського мінімального рівня акцизу на сигарети і як вони долалися?
Ще 10 -15 років тому ситуація була іншою. Попри те, що підвищення мінімального в ЄС акцизу на сигарети до 90 євро за тис шт відбулося в 2014 р., Директивою Ради 2011/64/ЄС було регламентовано винятки для Болгарії, Греції, Естонії, Латвії, Литви, Польщі, Румунії та Угорщини, яким дозволялося виконати цей стандарт до 2018 р. Болгарія, Литва, Угорщина і Хорватія здійснювали відповідні зміни у максимальні строки.
Графіки підвищення акцизу на сигарети країн Центральної і Східної Європи при вступі до ЄС були розрахованими на тривалий термін, що подекуди становив 13 -14 років. Крім того, у разі поширення нелегальної торгівлі тютюновими виробами уряди швидко реагували призупиненням або уповільненням підняття податку. Нелегальний ринок сигарет «вибухав» у Болгарії, Латвії, Литві та Угорщині після занадто різкого підвищення мінімального акцизу. Зазначене підтверджує критичну необхідність надання перехідного періоду для виконання правила «90 євро».
Збільшення рівня нелегальної торгівлі сигаретами при зростанні ставок їх акцизного оподаткування фіксувалося також в Україні. Попри те, що уряд запроваджував графіки зміни ставок податку. Перший семирічний план регламентував зростання мінімального акцизу на сигарети на 20% у рік до 2025 р. (за винятком 2018 р., коли ставка підвищилася на 30%). В 2018–2025 рр. такий акциз зріс із 773,2 до 3019,85 грн за тис шт, що з урахуванням валютного курсу на той час відповідало рівню 90 євро.
Зростання мінімального акцизу супроводжувалося зменшенням споживання легальних сигарет в Україні з 65,1 млрд шт у 2017 р. до 26,4 млрд шт у 2025 р. та сплеском нелегальної торгівлі такою продукцією з 2,3% у 2017 р. до 21,8% у 2023 р. При цьому і в 2017 р., і в 2023 р. сигарети вживало близько 22 – 23% дорослого населення. У 2024 р. скоординовані дії влади, органів контролю та правоохоронних органів забезпечили суттєве зменшення нелегального ринку сигарет до 16,1%, але впродовж 2025 р. тютюнові злочинці знову змогли частково розширити сферу свого впливу.
25 березня 2025 р. ще не реалізований до кінця план підвищення акцизу на тютюнові вироби в Україні на 2018–2025 рр. було замінено новим чотирирічним графіком в євро, згідно з яким у 2025 р. мінімальний акциз на сигарети має становити 78 євро за тис шт, у 2026 р. – 82 євро, у 2027 р. – 86 євро, піднявшись зрештою до 90 євро в 2028 р. Крім того, оскільки в 2024 р. акцизне навантаження на сигарети за середньозваженою ціною не досягло рівня 60%, набрала чинності норма, яка збільшила мінімальний акциз з 1 квітня по 31 грудня 2025 р. на 10% до 85,8 євро за тис шт.
Помірне підвищення мінімального акцизу на сигарети в Україні в 2026–2028 рр. відповідає підходам до формування акцизної політики у країнах Центральної та Східної Європи, яким вдалося впоратися з поширенням нелегальної торгівлі тютюновими виробами під час вступу до ЄС.
Підходи до акцизного оподаткування тютюну для нагрівання у країнах ЄС та Україні
Оскільки Директива Ради 2011/64/ЄС не охоплює тютюн для нагрівання, країни ЄС можуть самостійно обирати підходи до справляння відповідного акцизу. Єврокомісія рекомендувала оподатковувати таку продукцію за ставкою, яка встановлена для іншого тютюну для куріння.
Наразі більшість країн ЄС (19) застосовує щодо тютюну для нагрівання акциз за кілограм тютюнової маси, в усіх державах-членах акцизне навантаження на ТВЕН є нижчим порівняно із сигаретами. У 2025 р. серед проаналізованих нами 24 країн співвідношення акцизів на тютюн для нагрівання і сигарети коливалося від 82,4% в Естонії до 15,9% в Угорщині, а середнє в ЄС значення зазначеного показника складало 52,0%. До вибірки не увійшли Іспанія, Німеччина, Португалія, в яких системи акцизного оподаткування ТВЕН не дають змоги провести коректні порівняння.
В Україні тютюн для нагрівання в 2016–2020 рр. оподатковувався як категорія «замінники тютюну», ставка акцизу для якої є в рази нижчою порівняно із сигаретами. В 2021 р. акциз на ТВЕН став однаковим із мінімальним акцизом на сигарети, що з 2022 р. супроводжувалося скороченням, а потім – повільним зростанням ринку такої новітньої продукції.
25 березня 2025 р. мінімальний акциз на сигарети збільшився до 78 євро за тис шт, а ставка акцизу для ТВЕН зросла до 70,4 євро; диференціація акцизного навантаження на ці види продукції становила менше 10%. Також передбачено підвищення ставок акцизу на 2026–2028 рр. Мінімальний акциз на сигарети зростатиме із темпом близько 5% на рік в євро. Ставка акцизу для ТВЕН за три роки має підвищитися до 72 євро. Зазначені зміни відповідають практиці країн ЄС. З 2028 р. рівень диференціації акцизів на тютюн для нагрівання і сигарети в Україні становитиме лише 20%.
Ринок ТВЕН в Україні розвивається повністю в легальному сегменті, що підтверджує зростання суми сплаченого акцизного податку із такої продукції, яка в 2025 р. становила 18,5млрд грн. Натомість ринок рідин для електронних сигарет, які стають дедалі більш поширеними, є на понад 90% нелегальним; надходження акцизу від е-рідин склали близько 0,5 млрд грн. В умовах війни особливо важливо, що споживання ТВЕН забезпечує сплату усіх передбачених законодавством податків.
Ініціатива щодо перегляду Директиви Ради 2011/64/ЄС
16 липня 2025 р. Єврокомісія опублікувала Пропозицію щодо Директиви Ради «Про структуру та ставки акцизів, що застосовуються до тютюнових виробів та супутньої продукції (нова редакція)» (далі – Пропозиція). У документі представлено зміни вимог стосовно мінімальних ставок акцизів, які мають вступити в дію з 1 січня 2028 р., а деякі з них – у 2029–2032 рр.
Значну увагу приділено перегляду як розміру мінімальних ставок акцизного податку, так і підходу до їх встановлення. Зокрема, мінімальний акциз на сигарети з 2028 р. має зрости до 215 євро за тис шт і буде коригуватися на індекс рівня цін. Це означає, що єдину на рівні ЄС мінімальну ставку замінять її національні аналоги, при визначенні яких буде враховуватися економічна ситуація у країнах шляхом коригування базової ставки на індекс рівня цін (Рrice LevelIndex, PLI) країн. PLI розраховується Євростатом. 2/3 від розміру ставки податку буде фіксованим, 1/3 – коригуватиметься на основі паритету купівельної спроможності країн.
Враховуючи індекс PLI за 2024 р., для Болгарії мінімальний акциз на сигарети буде 186,1євро за тис шт. Натомість у Данії цей акциз дорівнюватиме 245,9 євро за тис шт.
Підвищення податку торкнеться й інших традиційних тютюнових виробів. Найбільше зросте ставка акцизу для сигар та сигарил – у 2028–2032 рр. акцизне навантаження має збільшитися в 12 разів. Нікотинові подушечки із 2030 р. оподатковуватимуться акцизом заоднаковою ставкою з іншим тютюном для куріння та іншим переробленим тютюном.
З 1 січня 2032 р. мінімальна ставка акцизу на тютюн для нагрівання складе 55% від роздрібної ціни або 108 євро за тис шт (155 євро за кг). Ставки коригуватимуться на PLI.Мінімальне акцизне навантаження на ТВЕН в ЄС буде удвічі нижчим порівняно із сигаретами. Гармонізація акцизу на тютюн для нагрівання також передбачатиме перехідний період на 2028–2031 рр. Плавний перехід до більш високих ставок запропоновано для того, щоб уникнути різких структурних змін тютюнового ринку.
Згідно з положеннями Пропозиції, вже з 2028 р. в ЄС діятимуть дві ставки акцизу на рідини для електронних сигарет залежно від вмісту нікотину, які мають бути вираженими у відсотках від роздрібної ціни або як фіксована сума за 1 мл. Безнікотинові е-рідини увійдуть до сфери дії директиви з метою обмеження ухилення від оподаткування шляхом «самозамісу» (коли нікотин додається споживачами самостійно до безнікотинових рідин). Диференційовані ставки акцизу для е-рідин можуть ускладнити податкове адміністрування та спровокувати зловживання.
Передбачено також встановлення нульової ставки акцизну на тютюнову сировину та її охоплення системою контролю за переміщенням підакцизних товарів територією ЄС (EMCS).
Ризики зростання рівня нелегальної торгівлі сигаретами
Опубліковано широке коло досліджень, у яких доведено зв’язок між підвищенням акцизу на сигарети та розвитком їх нелегального ринку. Здійснений нами аналіз також засвідчив, що в 2021–2024 рр. одні з найвищих в ЄС рівнів нелегальної торгівлі тютюновими виробами або їх помітне зростання спостерігалися у країнах із найвищими акцизами на сигарети. Крім того, різке збільшення акцизу негативно позначалося на тютюновому ринку та призводило до суттєвих втрат доходів бюджету навіть у країнах із високими купівельною спроможністю населення та інституційною спроможністю органів контролю і правоохоронної системи.
Додаткові ризики спричинить імплементація норм Пропозиції щодо акцизного оподаткування сигарет. Зважаючи на те, що відповідні новим вимогам мінімальні ставки мають вступити в дію з 2028 р., стрімке зростання акцизу на сигарети на 35–60 євро має відбутися як у проблемній стосовно нелегальної торгівлі такою продукцією Литві, так і в більш благополучних у цьому контексті Швеції, Словенії, Румунії, Мальті, Словаччині, Австрії, Польщі, Іспанії, Португалії. Низка інших країн ЄС – Греція, Угорщина, Кіпр, Хорватія та Люксембург змушені будуть піти на ще більш радикальні зміни ставок, а Болгарії доведеться мало не подвоїти її акциз на сигарети.
Високий темп підвищення мінімального акцизу на сигарети у більшості країн ЄС створить загрозу сплесків контрафактного виробництва і контрабанди такої продукції для цих держав-членів. Але таке підвищення ставок не покращить ситуацію для країн, які вже встановили високі акцизи та потерпають від засилля нелегальних сигарет.
Для претендентів на вступ до ЄС, в більшості яких купівельна спроможність населення є меншою, ніж у Румунії або Хорватії, ризики поширення нелегальної торгівлі сигаретами будуть ще більшими.
Запобігти зазначеній небажаній ситуації можна за таких умов:
1.Перенесення початку застосування нового мінімального акцизу на сигарети «215 євро» на 2032 р.
2.Надання додаткових перехідних періодів для країн із низькою купівельною спроможністю.
3.Посилення гнучкості у формулі розрахунку мінімального акцизу на тютюнові та нікотиновмісні вироби з метою більшого врахування особливостей країн (наприклад, у найменш розвинених країнах не 1/3, а 1/2 ставки може коригуватися на індекс рівня цін).
Можна обрати не одне, а кілька запропонованих рішень.
Результати моделювання наслідків імплементації ініціативи Єврокомісії щодо оподаткування сигарет в Україні
Враховуючи коригування на індекс PLI, мінімальний акциз на сигарети в Україні в майбутньому може потребувати чергового підняття орієнтовно до 180 євро за тис шт. Тобто, згідно з положеннями Пропозиції, Україна буде змушена встановити мінімальний акциз для сигарет на рівні, який близький за розміром до сучасного середньоєвропейського.
За нашими прогнозами, якщо сценарій підвищення мінімального акцизу на сигарети до 180 євро за тис шт у 2028 р. буде реалізовано, Україну може очікувати суттєве зростання частки нелегального ринку сигарет, що сягне близько 31,5% у 2028 р. Втрати доходів бюджету від акцизного податку, ПДВ та роздрібного акцизу можуть скласти близько 40 млрд грн у 2026 р., 67 млрд грн у 2027 р. та 100 млрд грн у 2028 р.; у цілому бюджет може недорахуватися понад 200 млрд грн. Таке різке підвищення акцизу також може пришвидшити перехід від сигарет до нелегальних рідин для електронних сигарет, який є тенденцією, яку наразі важко контролювати.
Натомість сценарій підвищення мінімального акцизу на сигарети в Україні до 180 євро за тис шт із 1 січня 2035 р., коли у 2028 р. такий акциз досягне рівня 90 євро за тис шт. (як це вже передбачено законодавством), а далі поступово подвоїться впродовж семи років, забезпечить зменшення поширеності куріння, стабільне зростання доходів бюджету та створить умови для зменшення рівня нелегальної торгівлі тютюновими виробами.
Виваженість та послідовність акцизної політики у сфері тютюнових виробів у 2026–2028 рр. дозволить зменшити частку нелегального ринку сигарет до 10,4% у 2028 р. Втрати бюджету від такого нелегального ринку знизяться з 26,5 млрд грн у 2025 р. до 18 млрд грн у 2028 р. У цей період має відбутися активізація боротьби із нелегальними сигаретами, інтенсивність зусиль якої важливо зберегти також у 2029–2035 рр.
Підхід поступового підвищення мінімального акцизу на сигарети в Україні до 180 євро за тис шт із 1 січня 2035 р. можна зафіксувати або додаванням відповідних норм до оновленої директиви, доповнивши текст Пропозиції, або закладенням зазначеної стратегії акцизної політики у нових угодах щодо вступу України до ЄС.
Альтернативний сценарій підвищення мінімального акцизу на сигарети в Україні існуватиме, якщо внести зміни до майбутнього законодавства ЄС щодо коефіцієнта коригування на індекс рівня цін. Для країн із PLI до 75,0 половина ставки акцизу може бути фіксованою (у той час як у Пропозиції 2/3), а друга половина (у Пропозиції 1/3) може бути скоригована на основі паритету купівельної спроможності.
Пропозиції щодо ставок акцизу на інші тютюнові та нікотиновмісні вироби в Україні
Триває дискусія навколо ініційованих Єврокомісією нових правил акцизного оподаткування, в ході якої було висловлено низку серйозних застережень щодо імплементації вимог, які стосуються не лише сигарет, а й інших тютюнових та нікотиновмісних виробів.
Зважаючи на положення Пропозиції щодо коригування ставок на індекс рівня цін, у 2032 р. акциз на тютюн для нагрівання для України має становити орієнтовно 90,4 євро за тис шт. Отже, в 2029–2032 рр. акциз на ТВЕН має зрости на 18,4 євро; можна буде щороку збільшувати цю ставку на 4,6 євро, щоб досягти порогу 90,4 євро за тис шт. Це демонструє високу готовність України до виконання майбутніх правил ЄС і показує, що виважене підвищення акцизу на ТВЕН є досяжним.
В 2025 р. ставка акцизу на тютюн для нагрівання в Україні перевищила відповідну ставку в 13 країнах ЄС. Виконання вимог Пропозиції щодо ТВЕН створить значні труднощі для кількох із цих країн.
Україні важливо уникати значного розриву цін між повністю легальним тютюном для нагрівання і на більш як на 90% нелегальними рідинами для електронних сигарет. Менший акциз на ТВЕН порівняно із сигаретами запобігає тому, що споживачі тютюну для нагрівання частіше обиратимуть дешеві е-рідини. Це пов’язане із загрозою додаткового зменшення обсягів реалізації легальних тютюнових і нікотиновмісних виробів.
Україна вже виконує запропоновані вимоги щодо мінімальних в ЄС ставок акцизу на рідини для електронних сигарет. Складніше буде дотриматися нових правил оподаткування стосовно нікотинових паучів, сигар і сигарил. Водночас імовірно, що низку положень Пропозиції буде пом’якшено та наша держава демонструватиме більшу готовність щодо їх виконання.
Найкращою стратегією для України сьогодні буде дотримання чинного графіку підвищення ставок акцизного податку на тютюнові та нікотиновмісні вироби на 2025–2028 рр., а подальші зміни акцизної політики мають ініціюватися після ухвалення остаточної редакції оновленої директиви ЄС у зазначеній сфері.